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【期刊名称】 《法学杂志》
税法理论热点问题探寻
【英文标题】 Probe on the Topics of General Interest in the Tax Law
【作者】 蔺翠牌【作者单位】 中央财经大学
【分类】 税收法【中文关键词】 税法理论 契约 债权债务 侵权行为
【期刊年份】 2005年【期号】 1
【页码】 51
【摘要】 目前国内有些学者根据外国的税收体制,用西方或欧美国家学者的思路和方法,比对传统的中国税法理论进行研究,希望对传统的中国税法理论有所突破与创新,这种出发点值得肯定。但在探讨问题时应当以辩证的历史的唯物观点,结合中国不同历史时期或国家不同发展阶段的经济发展目标与任务、税收政策、体制等实际情况进行研究,以便为中国的税收体制的逐步完善,税收立法、实施或执法、司法实践等提供理论支撑。脱离实际的理论研究会失去研究价值。目前在税法理论研究方面,对于有些理论热点问题,学术界持有不同的见解。
【全文】法宝引证码CLI.A.110053    
  
  近几年,中国有些法学学者在研究本国的税法理论问题时,将17、18世纪的自然法关于“社会契约”理论和19世纪初日本与德国法学学者的税法理论引用到当今中国税法理论研究之中,从债法、物权法、侵权法、法哲学、经济学等不同角度审视现代中国社会主义税收关系和税收法律行为。就研究思路和思维方式而言,这与传统研究方法相比是一种突破。但就其内容而言,是不是一种理论上的突破或创新?值得研究与探讨。如果对外国学者的学术观点不考量其时代、政治与社会经济制度背景或环境等诸多因素,将国外学者观点照搬或移植到今天的中国社会主义税法理论上是不适宜的,并非是理论创新。17世纪至19世纪初,资本主义国家的法学学者的学术观点、思想理念和民主思潮等理论的形成,与学者所处的社会时代背景和其国家的经济、政治等环境密切相关。这些理论与观点不仅有一定的学术价值,还为推动当时学者所在国家的民主运动提供了理论基础。尽管有些中国学者赞赏西方税法理论,但这些理论对于21世纪发展中的社会主义中国税法理论与实践是否适用,是否符合当代中国国情,值得深思,但笔者并不排斥对现实具有借鉴价值的学术观点。
  一、国家与纳税者之间的税收征纳关系不是民事商事法学上的契约关系
  国内有学者认为,国家或政府与纳税者之间的税收征纳关系是一种“契约”关系。其理由是我国现行《宪法》中有关于“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务”的规定,其实质是一种契约关系。也有学者认为,“宪法中的契约精神主要是指社会契约论思想,它是一种新型国家观,即基于人们的合意,把原本属于自己的天赋权利的一部分‘让渡’出来,建立国家,从而保障并发展自己的权利。因此,宪法实际上就是国家与市民社会之间的一种契约,或者说,宪法是国家与公民关系的契约化”[1]。财政学的“交换说”认为,人民之所以要纳税,是因为他们从政府那里得到了公共物品,而纳税就是换取政府公共物品的对价,所以这是政府与纳税人之间的一种契约关系。
  笔者对上述论点不敢苟同。笔者认为,税收征纳关系是国家与纳税者之间征收与缴纳税收方面的社会关系,是税法的调整对象,经税法调整后形成了国家与纳税者之间的权利与义务关系。《宪法》的规定,只能说明是税收法定主义原则的体现,不能说明该规定就是一种国家与公民之间的税收契约关系,或称之为“契约之债”。财政学的“交换说”上的交易对价关系是从经济学角度进行研究的,并非是民商法学上的当事人之间按照平等、意思自治、等价有偿等原则产生的权利义务对等的民事法律关系,因此,国家与纳税者之间征收与缴纳税收关系不能以契约而论。主要理由是:
  首先,税收与契约各自的概念根本不同。按照《中国大百科全书》(法学卷)的解释,“契约即合同”。我国《合同法》第2条规定:“合同是平等主体的自然人、法人、其他组织机构之间设立、变更、终止民事权利义务关系的协议”。该定义说明:合同当事人之间的法律地位平等,合同是双方当事人意思表示一致的协议。显然,税收不符合这一定义。税收是国家凭借其权力参与国民收入或社会产品的分配与再分配的活动,其本质是一种特殊的分配关系。这种分配关系是以国家意志,单方面的意思表示为基础的,而不是以与纳税人之间的协议为基础。不论纳税人是否同意都必须履行法定义务,否则要承担法律责任,即当纳税人不履行法定的纳税义务时,国家或政府就可以依法直接采取强制性行政制裁或措施,或对纳税人的行为予以刑事处罚。相比之下,合同当事人或者民商法的当事人,依照合同或约定要实施自己的权利而对方当事人不履行义务时,权利人自身不具备对义务人采取行政性强制措施的权力和能力,只能依法请求有关机构或部门给予保护。
  其次,税法与契约的属性截然不同。税法是公法范畴,公法主要是以维护社会和公共利益为目的的法,是国家法。契约是私法范畴,私法是以私益或个体利益为目的的法。即使有的学者认为公法上也有契约问题,但公法上的契约与私法上的契约有着相差甚远的法律特性。在公法关系上,公法法律主体一方或双方是国家或者代表国家的国家机构,这些国家机构在公法关系中始终起着主导作用,有决定国家行为的公定力。这种决定或认定在法律上具有拘束或支配另一方当事人的力量,而另一方当事人如公民、法人、社会组织则处于被动地位,只能服从国家这种权力或制定的法律规范。税法作为公法,具有上述的公法属性与特征。在税收的征收方面,体现国家单方面意志,具有强制性。在私法关系中,民商法中的契约并不具备上述公法特性,契约是平等民事主体之间经过自愿协商,双方意思表示一致的协议。很显然,国家与纳税者之间的税收征纳关系不是民商法所称的一种契约关系。
  再次,税收与契约原则有着显著差异。税收契约论者把国家与纳税者之间的税收征纳关系视同商品或劳务交换关系,即把国家与纳税者间的税收征纳关系等同于国家与纳税者之间的等价交换关系。该观点强调的是纳税者向国家缴纳多少税款或者付出多少劳务,国家就应支付对价。该论点有悖于我国的税收政策和原则。我国财政与税收政策和原则之一是“取之于民,用之于民”。其中,“用之于民”并非是国家从纳税者征收的税收必须全部地等价地返还于纳税者。就总体而言,这是基于国民经济和社会发展以及国家宏观调控的需要,国家必须将征收的税收用于实现国家职能的必要支出,包括社会公共利益和国家与社会各领域中的建设等支出。例如各级政府职能部门管理的经费、国防建设、公共基础设施建设支出、防治各方面灾害和应对突发性事件、科研、教育、文化、卫生、劳动与社会保障等各个领域的公共财政支出,都来自于税收,这些公共财政支出从实质上讲是用之于民。因为人民从国家所提供的社会公共产品和社会服务以及社会公共福利建设中得到了一定的好处或利益,但每个纳税者从国家得到的这种好处或利益很难与其所缴纳的税收或支付的劳务挂钩或对价。可见,私法中契约的等价有偿与等价交换

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