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【期刊名称】 《法学杂志》
《个税法》修改中的几个理论问题
【英文标题】 Several Theoretic Problems in the 3rd Amendment to the Individual Income Tax Law
【作者】 刘隆亨【作者单位】 海南省国税局
【分类】 税收法【中文关键词】 免征额双重申报价值取向
【期刊年份】 2006年【期号】 1
【页码】 66
【摘要】

在2005年7月到10月间,我国进行《个人所得税法》修订,期间展开了全国大讨论。对扣除额究竟是多少,有的进行科学推断,有的打赌分胜负,最后于10月27日全国人大常委会第18次会议通过了“关于修订个人所得税法的决定”。其中有两点特别引人注目,一是免征额由800元调到1600元;二是对高收入者的个税征收实行双重申报,加大了征收力度。这两个亮点,引发出了个税法的价值取向和不少其他的理论问题。

【全文】法宝引证码CLI.A.110294    
  栏目主持人:刘隆亨
  刘隆亨教授为我国著名税法专家,曾主持过多次税法研究课题。现为北京税法研究中心主任、中国税法研究会会长、中国法学会西部开发研究会会长、北京联合大学经济法研究所所长。
  一、第三次修订《个税法》扣除标准为1600元的亮点。是“法的关系根源于物质的生活关系”的马克思主义基本观点的运用与反映
  笔者认为,国务院向全国人大常委会提出由800元调到1500元的扣除标准,是从当前居民的收入状况和消费支出状况,以及与财政承受能力的情况出发考虑的,是有根据的。而在2005年9月27日全国人大常务委员会主办的听证会上,参加听证发言的同志向国家权力机关陈述了对此次修订《个税法》的意见、愿望和要求。其q=90%以上的发言认为,1500元的扣除标准偏低,而人大常委会委员们也有70%的人持此意见。因此,十届全国人大常委会在充分吸收立法论证会公众的意见后,按照民主集中制的原则,最后由1500元调到1600元的统一标准扣除额。这就不仅能满足更多纳税人的要求,财政能力也还可以承受。从1600元的扣除标准来看,全国每年大约有5310万工薪族平均每人每年免缴个人所得税530元,这就保护了中低收入者的利益。全国每年财政税收大约减少280亿元,从全局看财政也是能承受得了,并最终能弥补上来的。欠发达地区税收收入减少的影响较大,可以由转移支付的办法来解决。而扣除标准由800元上升为1600元,这个修改是一个亮点,其理论意义就在于反映了马克思当年一再强调指出的,“法的关系最终根源于物质的生活关系[1]”,不是人们的意识决定存在,而是存在决定意识的重要原理。所谓物质生活,包括居民的收入、支出、财政承受能力等。经济基础是第一性,法律是第二性。而经济条件的变化,引起税收法律制度的变化,也反映了经济基础决定上层建筑。和上层建筑对经济基础的反作用。如果脱离我国已经变化了的今天的经济条件,还停留在20多年前确立的800元的扣除标准上,或者今天一下子就提到3000—5000元的扣除标准,也都是违反马克思主义的基本观点的:违背经济发展的法只是一张空文,不适应经济关系的法律观念也是不可能长期存在的。
  二、如何处理有的地区已经是1800元的扣除标准,《个税法》今后改革的方向
  (一)现在有的地区已经是1800元的扣除标准了,怎么办?笔者认为,既然过去个别地方已提高费用扣除标准为1800元,并且按照地方规定的这个标准已缴纳了个人所得税,现在全国统一了标准,以后全国就应当按照统一的规定办理,否则就违背了法律的统一性和严肃性。
  (二)今后《个税法》不断改革和完善的方向问题。这次《个税法》的改革只是部分的改革,按照“十一五”计划的要求,《个税法》要进行全面的改革,还包括比较多的项目。比如,居民期限的规定问题、减免的范围问题、综合计征和分项计征相结合的问题、个人储蓄存款利息所得税法与个税法的合并问题,都要创造条件,逐步改革。特别是大家比较关心的分项计征和综合计征的问题。我们现在是采取分项计征,将来要实行分项计征和综合计征相结合的办法,最后实行完全的综合计征。
  所谓分项计征是指个人的收入,根据不同的收入来源和性质,把所得分为工资、薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用所得、利息股息红利所得、财产租赁所得、偶然所得以及其他所得,依照税法规定的费用扣除标准和使用的税率分别计算应纳税额。所谓综合计征是指个人的收入,把不同的收入来源和性质归纳起来扣除费用统一标准,综合计算应纳税额。分项计征的计算简便,缺点是分项立帐、分项扣除容易造成税收流失、分配不公。综合计征显示公平,缺点是计算复杂、不及时。有的国家采取分项计征,有的国家采取综合计征,还有的国家既综合又分项。我国个人所得税的改革方向,将采取既综合又分项相结合的计征做法,比较合适。
  在费用扣除的范围上今后还可以适当放宽。现在我国扣除的范围包括:基本养老保险费、医疗保险费、失业保险费、住房公积金,以及符合税法规定的差旅费津贴和午餐补贴。除此之外,还可以考虑借鉴印度的做法,工资、薪金所得按照11种情况区别对待,如预付工资、拖欠工资、休假工资、合伙人的工资、费用和佣金、红利、赠与金、养老金、年金、额外任务的报酬、自愿退休时受到的赔偿。对于临时收入的应税和免税规定明确,这些都比我国个税法的规定更加具体、明确和优越。在对工薪所得的扣除项目上,印度有标准扣除、娱乐补贴扣除、职业税或受雇税,还有对雇员公积金、退税以及减免的特别规定,这对我国很有参考价值。印度居民的个税负担比我国要轻一些。我们只有通过《个税法》的修改增加扣除额,才能缩小这种差距。
  (三)有学者提出,现在要用增长消费的办法扩大内需,今后《个人所得税法》的费用扣除标准还是否有可能提高。笔者认为,在当前的国内形势下,尤其是在稳健的财政政策指导下,用提高消费的办法活跃市场、加快流通,从而扩大内需,是一个比较好的途径。从税收的角度来说,有两件事情可以刺激消费。一是调整消费税,扩大消费税目,适当调整消费税率。二是进行物业税改革,调整和降低房地产税,合并有关的税种,适当减轻或进一步减轻广大纳税人的税收负担,刺激消费。三是随着居民收入的提高和消费水平的提高,在条件成熟时,个人所得税的扣除标准笔者相信还会提高,更有利于刺激消费,扩大内需。笔者非常赞同有的学者所说的,消费也是一种资本,并且既包括消费的货币资本,也包括消费的实物资本。我国的节假日成了“黄金周”,就是扩大和提高了消费,并且税收在其中起了经济杠杆作用。

爱法律,有未来


  三、起征点、免征额、费用扣除(免除额)的概念和关系
  起征点是指税法规定的对征税对象开始征收的最低限额,当征税对象数额低于起征点时,无须征税。
  免征额是指全部征税对象中免除征税的数额,它是按照一定标准从全部征税数额中预先减除的部分,对免除部分不征税,其余部分再按规定的税率征税。
  费用扣除是对个人收入额征税时,允许扣除的费用限额。当个人收入高于费用扣除限额时,对减去扣除标准这个限额后的余额征税。
  这三者之间有联系也有区别。有的学者过分强调区别,笔者认为没有必要,我们不要从概念出发,而应从实际情况出发。对个人所得税来说,费用扣除标准也就是免征额、也就是起征点。
  四、《个税法》的功能定位与宏观调控的关系
  要充分认识个税法的功能定位,要从第三次修订《个税法》提出扣除标准由800元提升到1500元和最后确定为1600元的过程,来看个税制度的调节功能和财政功能,以及调整收入差距与组织财政收入的关系。
  由800元提到1500元的根据,是由三个方面的因素决定的。一是上世纪80年代800元的扣除标准主要是考虑到外国居民的收入高,税收的负担者主要是进入我国的外国公民或居民,而当年中国境内的中国公民,800元以上的纳税人只有很少的几个人。正因为这样,1986年国家对境内居民还实行了400元的扣除标准,超过400元的就纳税。可是这种境内外两套扣除标准不合适,因此到1993年又合并为一个标准,即境内外居民都实行800元的费用扣除。1993年以来,我国居民的收入形势发生了重大变化。从1993年到2004年的11年中间,居民收入提高了60—80%,而消费支出也提高了60—80%,这就为由800元提到1500元创造了经济条件。1992年我国才仅有1%的工薪族人员收入在800元以上,可是现在则已有。70%左右的人月收入在800元以上。二是根据我们对深圳、广东、上海、北京的城镇居民的调查,北京费用扣除标准已经提到1200元,而2004年每人月平均消费支出达1483元,距离1500元差17元。广州已经提到1600元,而每人月平均消费支出为1433元,距离1500元相差67元。深圳已经提到1800元,每人月平均消费支出1812元,距离1500元负312元,显然不能用深圳的标准套全国。三是从全国财政负担能力来看,如果按1500元扣除也只是每年减少230亿元的税收收入,全国缴纳个税的工薪族比例由原来的60%下降至30%:如今扣除额调高到1600元,全国个税缴纳的工薪族比例也将由30%下降至20%,这个降幅不小。按照立法政策前瞻性、连续性和稳定性的要求,由800元变成1600元,也就差不多了。财政也因此再减收52亿元,每年减收为282亿元,这对去年税收总收入达25000亿元来说,也算不了什么,是可以承担得了的。由此可见,这次《个税法》修订所体现的调节功能,始终是围绕着缩小收入差距,承担国家财政收入能力进行的。
  《个税法》的功能首先是调节。也就是说《个税法》是用来调节社会和社会居民在收入分配方面的差距、缩小贫富差别的重要手段。它是通过征税范围、税目、税率、费用扣除、起征点、税收减免等项目的设计和运用来实现对社会分配的调节功能的。其次是财政积累。也就是说个人所得税对国家财政收入有一定的作用,它是国家组织财政收入的一个重要杠杆。例如,我国个人所得税收入2004年达1746亿元,占国家当年税收收入总额的6.8%,成为我国仅次于增值税、消费税、营业税的第四大税种。
  此次《个税法》的修订经验告诉我们,对我国现行的各个税种的功能定位都要搞得一清二楚,弄清这个问题也就对各个税种的开征和存在的理由明明白白了。研究税收的宏观调控,不仅仅是停留在税负占国民收入的多少上,而是要从每个税种的功能作用研究人手,再提高到宏观的层面上来,具体说明税收的调节作用、财政作用。
  五、转移支付与照顾地区差别
  转移支付法是国家宏观调控的重要法律制度。狭义地说,仅指比较规范的“公式化补助”部分。广义地说,转移支付制度包括税收返还、体制补助、结算补助、专项补助等。“税收返还”是1994年分税制改革的一项重要内容。具体做法是:以1993

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